Διοικητικού Εφετείου Λάρισας
Αριθ. απόφασης: 571/2002
Πρόεδρος: Κων/νος Αναγνώστου,
Πρόεδρος Εφετών Δ.Δ.,
Εισηγήτρια: Ευαγ. Βαβουγυιού,
Εφέτης Δ.Δ. Δικηγόρος: Κων. Τέρπος

Φορολογικά Κίνητρα - ΦΜΑ
(Ν. 1297/1972, άρθρο 3 και 19 παρ. 4 του Ν. 849/1978).

Εισφορά ακινήτων κατά τη συγχώνευση ημεδαπών ασφαλιστικών εταιρειών. Διάθεση ακινήτων σε ασφαλιστική τοποθέτηση. Φορολογική απαλλαγή: Η απαλλαγή από το φόρο μεταβίβασης των ακινήτων που εισφέρονται στην συγχωνεύουσα ή τη συνιστωμένη εταιρεία, τελεί, μεταξύ άλλων, υπό την προϋπόθεση ότι τα ακίνητα αυτά χρησιμοποιούνται από την συνιστωμένη εταιρεία για τις λειτουργικές ανάγκες της, ως πάγια στοιχεία αυτής. Τέτοια δε χρησιμοποίηση αποτελεί, προκειμένου περί ασφαλιστικών εταιρειών, η διάθεση των ακινήτων σε ασφαλιστική τοποθέτηση, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 7 του Ν.Δ. 400/1970.

Δεκτή έφεση φορολογουμένου.

[...] Επειδή, κατά το άρθρο 1 του Ν.Δ. 1297/1972 "Περί παροχής φορολογικών κινήτρων δια την συγχώνευσιν ή μετατροπήν επιχειρήσεων προς δημιουργίαν μεγάλων οικονομικών μονάδων" (ΦΕΚ 217 Α΄), όπως το εν λόγω διάταγμα τροποποιήθηκε με το νόμο 849/1978 (ΦΕΚ 232 Α΄). Αι διατάξεις του Ν.Δ. αυτού εφαρμόζονται επί συγχωνεύσεως ή μετατροπής επιχειρήσεων, οιασδήποτε μορφής, εις ανώνυμον εταιρείαν ........", κατά δε το άρθρο 3 "Η κατά το άρθρο 1 του Ν.Δ. αυτού σύμβασις περί συγχωνεύσεως ή μετατροπής, η εισφορά και μεταβίβασις των περιουσιακών στοιχείων των συγχωνευομένων ή

μετατρεπομένων επιχειρήσεων, πάσα σχετική πράξις ή συμφωνία αφορώσα την εισφοράν ή μεταβίβασιν στοιχείων ενεργητικού ή παθητικού ........ ως και παντός εμπραγμάτου δικαιώματος........... απαλλάσσονται παντός φόρου, τέλους χαρτοσήμου ............. Προκειμένου περί ακινήτων ανηκόντων και χρησιμοποιουμένων από την συγχωνευομένην ή μετατρεπομένην επιχείρησιν και εισφερομένων εις την συγχωνεύουσαν ή την συνιστωμένην εταιρείαν, η απαλλαγή από του φόρου μεταβιβάσεως χωρεί υπό την προϋποθέσιν ότι τα εισφερόμενα ακίνητα θα χρησιμοποιηθούν δια τας ανάγκας της συγχωνευούσης ή της συνιστωμένης εταιρείας τουλάχιστον επί μίαν πενταετίαν από της συγχωνεύσεως ή μετατροπής ...... Κατά την διάρκειαν της πενταετίας επιτρέπεται όπως η συγχωνεύουσα ή συνιστωμένη εταιρεία, υπό την προϋπόθεσιν ότι δεν μεταβάλλεται το κύριον αντικείμενον των εργασιών της: α. Εκμισθώνει τα ακίνητα ......". Εξάλλου, με την παρ. 2 του άρθρου 50 του Ν. 542/1977, η οποία εξακολουθεί να ισχύει και μετά την τροποποίηση του πιο πάνω άρθρου 3 του Ν.Δ. 1297/1972 με την παρ. 4 του άρθρου 19 του Ν. 849/1978, ορίσθηκε ότι: "Επί εισφοράς ακινήτων κατά την συγχώνευσιν ημεδαπών ασφαλιστικών εταιρειών, η υπό του άρθρου 3 του Ν.Δ. 1297/1972 "περί παροχής φορολογικών κινήτρων δια την συγχώνευσιν ή μετατροπήν επιχειρήσεων προς δημιουργίαν μεγάλων οικονομικών μονάδων" προβλεπομένη απαλλαγή εκ του φόρου μεταβιβάσεως ακινήτων, χωρεί και εις ας περιπτώσεις τα εισφερόμενα ακίνητα δεν θα χρησιμοποιηθούν δια τας ανάγκας της συγχωνευούσης εταιρεία". Τέλος, στο άρθρο 7 του Ν.Δ. 400/1970 "περί Ιδιωτικής Επιχειρήσεως Ασφαλίσεως" (ΦΕΚ 10 Α΄), ορίζεται ότι: "1. Ασφαλιστική τοποθέτησις θεωρείται η κατά νόμον δέσμευσις περιουσιακών στοιχείων ασφαλιστικής επιχειρήσεως προς διασφάλισιν των συμφερόντων των παρ΄ αυτή ησφαλισμένων. Εις την ασφαλιστικήν τοποθέτησιν διατίθενται υποχρεωτικώς το τέταρτον του κεφαλαίου, το τακτικόν αποθεματικόν και τα κατά την παράγραφον 1 του άρθρου 8 τεχνικά αποθεματικά των ημεδαπών ασφαλιστικών εταιρειών............ 2. Την ασφαλιστικήν τοποθέτησιν δύνανται να συνιστούν μόνον τα ακόλουθα περιουσιακά στοιχεία: Α) ... Β) Τα τρία τέταρτα της δι΄ εκτιμήσεως αξίας των πλήρους κυριότητος οικοδομών, κειμένων εντός σχεδίου πόλεων της Ελληνικής Επικρατείας εχουσών πληθυσμόν ουχί κατώτερον των πεντήκοντα χιλιάδων κατοίκων και εφόσον αύται είναι ελεύθεραι παντός εν γένει βάρους. Γ) Ενυπόθηκα δάνεια χορηγούμενα εν πρώτη υποθήκη οικοδομών κειμένων εντός σχεδίου πόλεων της Ελληνικής Επικρατείας, εχουσών πληθυσμόν ουχί κατώτερον των είκοσι χιλιάδων κατοίκων και δια ποσόν μέχρι του ημίσεος της δι΄ εκτιμήσεως αξίας τούτων.....".

Επειδή κατά την έννοια των διατάξεων αυτών, με τις οποίες παρέχονται φορολογικά κίνητρα για τη δημιουργία μεγάλων οικονομικών μονάδων με τη συγχώνευση ή μετατροπή επιχειρήσεων που ήδη λειτουργούν, συνάγεται ότι η απαλλαγή από το φόρο μεταβίβασης των ακινήτων που εισφέρονται στη συγχωνεύουσα ή τη συνιστωμένη εταιρεία, τελεί, μεταξύ άλλων, υπό την προϋπόθεση ότι τα ακίνητα αυτά χρησιμοποιούνται από την συνιστωμένη εταιρεία για τις λειτουργικές ανάγκες της, ως πάγια στοιχεία αυτής (σχετ. Σ.τ.Ε. 323/1995 κ.ά.) τέτοια δε χρησιμοποίηση αποτελεί, προκειμένου περί ασφαλιστικών εταιρειών, η διάθεση των ακινήτων σε ασφαλιστική τοποθέτηση που προβλέπεται από το προαναφερόμενο άρθρο 7 του Ν.Δ. 400/1970, δεδομένου ότι σύμφωνα με το άρθρο αυτό, η κατά νόμο δέσμευση των περιουσιακών στοιχείων είναι υποχρεωτική και κατά το άρθρο 9 του ίδιου νόμου, κάθε ανάληψη ή μετατροπή ασφαλιστικής τοποθετήσεως ενεργείται μόνο κατόπιν αδείας του Υπουργού Εμπορίου. Τούτο ενισχύεται, εξάλλου, και από τις προαναφερθείσες απαλλακτικές διατάξεις του άρθρου 50 παρ. 2 του Ν. 542/1977, με τις οποίες εισάγεται ευεργετική μεταχείριση της φορολογίας των ακινήτων που εισφέρονται κατά τη συγχώνευση ειδικώς ημεδαπών ανωνύμων ασφαλιστικών εταιρειών του Ν.Δ. 400/1970, με σκοπό τη δημιουργία μεγάλων ανταγωνιστικών ημεδαπών ασφαλιστικών εταιρειών σε σχέση με τις αλλοδαπές.

Επειδή, στην προκείμενη περίπτωση, από τα έγγραφα στοιχεία της δικογραφίας, τα οποία τέθηκαν υπόψη και του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, προκύπτουν τα εξής: Η εκκαλούσα, ανώνυμη εταιρία με την επωνυμία "ΙΝΤΕΡ.... ΕΛΛ...... ΑΣΦΑΛ...... ΕΤ...... ΖΩ.....", προήλθε, δυνάμει του 44445/18.2.1991 συμβολαίου του Σ/φου Αθηνών Γε..... Ματ...... και με εφαρμογή των διατάξεων του Ν.Δ/τος 1297/1972 και του Ν. 1828/1989 από τη συγχώνευση των εταιριών "ΙΝΤΕΡ....... ΕΛΛ....... ΕΤ..... ΑΣΦ..... ΖΗ..... Α.Ε." και "ΙΝΤΕΡ...... ΕΛΛ...... ΑΣΦ..... ΕΤ...... ΖΩ..... ΑΕ". Η τελευταία από τις ανωτέρω εταιρίες εισέφερε στη νέα - η οποία και διατήρησε την επωνυμία εκείνης - διάφορα ακίνητά της, μεταξύ των οποίων α) την Δ3 οριζόντια ιδιοκτησία του έβδομου ορόφου της υπ΄ αριθμ. 1 πολυκατοικίας - που βρίσκεται στις οδούς Κ. Παλ.... και Ηρ..... Πολ...... στην πόλη της Λάρισας - καθαρής επιφάνειας 130 τ.μ. και μικτής 147 τ.μ. και β) την Δ4 οριζόντια ιδιοκτησία του έβδομου ορόφου, της αυτής ως άνω πολυκατοικίας, καθαρής επιφάνειας 116 τ.μ. και μικτής 131 τ.μ. Οι οριζόντιες ιδιοκτησίες είναι συνενωμένες, με συνολική καθαρή επιφάνεια 246 τ.μ. και μικτή επιφάνεια 278 τ.μ. Για την εισφορά των ακινήτων αυτών υποβλήθηκε στη Δημόσια Οικονομική Υπηρεσία Γ΄ Λάρισας η 1531/6.2.1991 δήλωση Φ.Μ.Α., με την οποία δηλώθηκε ως αξία των εισφερομένων ακινήτων το ποσό των 43.090.000 δρχ., χωρίς όμως να καταβληθεί φόρος γι΄ αυτό, κατ΄ επίκληση των απαλλακτικών διατάξεων του Ν.Δ/τος 1297/1972. Όμως, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. Γ΄ Λάρισας εξέδωσε σε βάρος της εκκαλούσας το 34/28.6.1996 φύλλο ελέγχου, με το οποίο επιβλήθηκε σε βάρος της κύριος φόρος - περιλαμβανομένου και του δημοτικού - ποσού 5.687.351 δρχ., δοθέντος ότι, κατά την άποψη της Δ.Ο.Υ., η εισφορά των εν λόγω ακινήτων υπόκειται σε φόρο, αφού αυτά, κατά το χρόνο σύστασης της νέας εταιρίας, ήταν ημιτελή και, επομένως, δεν χρησιμοποιούνταν από την εισφέρουσα εταιρία, αναγκαία προϋπόθεση για την επικαλούμενη από την εκκαλούσα απαλλαγή. Ειδικότερα, κατά την άποψη της Δ.Ο.Υ. ο όρος "χρησιμοποίηση" έχει την έννοια της άμεσης και υλικής ένταξης των ακινήτων από την εισφέρουσα εταιρία στην επιχειρηματική της δράση και όχι απλά την οικονομική τους ένταξη (βλ. σχετικώς την από 28.6.1996 έκθεση ελέγχου του αρμοδίου υπαλλήλου Θα.... Μπ.....). Κατά του προαναφερόμενου φύλλου ελέγχου η εκκαλούσα εταιρία άσκησε προσφυγή ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Λάρισας και ισχυρίσθηκε ότι τα εισφερθέντα σε αυτήν ακίνητα απoτελoύσαν στη συγκεκριμένη περίπτωση, προϊόν υποχρεωτικής επένδυσης κεφαλαίων της εισφέρουσας εταιρίας, που γίνεται σε εκτέλεση νόμιμης, υποχρέωσής της προς ασφαλιστική τοποθέτηση των σχηματιζόμενων τεχνικών αποθεμάτων ασφαλίσεως ζωής. Σχετικώς δε είχε επικαλεσθεί και προσκομίσει το με αριθμό πρωτοκόλλου Κ3/842/20.1.1994 έγγραφο του Υπουργείου Εμπορίου και το 6846/17.3.1994 πιστοποιητικό μεταγγραφής αυτού, του Υποθηκοφυλακείου Λάρισας. Η προσφυγή της ήδη εκκαλούσας απορρίφθηκε με την εκκαλούμενη απόφαση, με την αιτιολογία ότι δεν συνέτρεχαν οι προϋποθέσεις απαλλαγής της εισφοράς των ακινήτων στη νέα εταιρία, αφού, κατά την κρίση του πρωτόδικου Δικαστηρίου, απαιτείται το εισφερόμενο ακίνητο να χρησιμοποιείται από την εισφέρουσα εταιρία, τέτοια δε χρησιμοποίηση δεν αποτελεί η αγορά των εισφερομένων ακινήτων από την εισφέρουσα εταιρία ως μορφή άσκησης της επιχειρηματικής δραστηριότητάς της, λόγω της υποχρεωτικής, κατά νόμο, επένδυσης κεφαλαίων στην αγορά ακινήτων.

Επειδή, η εκκαλούσα ζητά την εξαφάνιση της απόφασης του πρωτοβάθμιου Δικαστηρίου της εσφαλμένης, επαναλαμβάνοντας όσα είχε υποστηρίζει και με την προσφυγή της.

Επειδή, από το προσκομισθέν έγγραφο υπ΄ αριθ. Κ3842/20.1.1994 του Υπουργείου Εμπορίου, το οποίο έχει μεταγραφεί στον τόμο 412 και αριθμό 28 του βιβλίου μεταγραφών, του Υποθηκοφυλακείου Λάρισας, προκύπτει ότι τα εισφερθέντα ακίνητα έχουν διατεθεί σε ασφαλιστική τοποθέτηση, σύμφωνα με τα άρθρα 7 και 8 του Ν.Δ/τος 400/1970. Κατά συνέπεια, σύμφωνα με όσα έγιναν ήδη δεκτά και ενόψει του αντικειμένου των εργασιών της εκκαλούσας, το Δικαστήριο κρίνει ότι η διάθεση των εισφερθέντων ακινήτων της σε ασφαλιστική τοποθέτηση, αποτελεί χρησιμοποίηση για τις λειτουργικές ανάγκες αυτής, κατά την έννοια των προαναφερθεισών διατάξεων, και για το λόγο αυτό πρέπει να τύχει της ένδικης απαλλαγής, κατά παραδοχή του σχετικού λόγου της

έφεσης. Κατ΄ ακολουθία η εκκαλούμενη απόφαση, με την οποία κρίθηκαν τα αντίθετα, είναι εσφαλμένη και πρέπει να εξαφανισθεί, κατά παραδοχή της έφεσης, ενώ πρέπει να αποδοθεί το παράβολο στην εκκαλούσα (άρθρο 277 παρ. 9 εδ. πρώτο του Κ.Δ.Δ.). Περαιτέρω, το Δικαστήριο, δικάζοντας την από 9.9.1996 προσφυγή της εκκαλούσας, κρίνει ότι, για τον ίδιο λόγο, πρέπει αυτή να γίνει δεκτή και να ακυρωθεί το 34/91/1996 φύλλο ελέγχου φόρου μεταβίβασης ακινήτου του προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Γ΄ Λάρισας. Τέλος, μετά, από εκτίμηση των προαναφερομένων περιστάσεων και δεδομένου ότι δεν έχει υποβληθεί αναλυτικός πίνακας εξόδων, πρέπει να καταλογισθεί σε βάρος του εφεσίβλητου Ελληνικού Δημοσίου μέρος μόνο των δικαστικών εξόδων της εκκαλούσας, κατ΄ άρθρο 275 παρ. 1 και 4 περ. γ΄ του Κ.Δ.Δ. ποσού 88 Ευρώ, να απαλλαγεί δε αυτό από τα υπόλοιπα δικαστικά έξοδα.