Συμβουλίου της Επικρατείας (Β΄ Τμήματος)
Αριθ.απόφασης: 1320/2002
Πρόεδρος: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος ΣτΕ,
Εισηγητής: Ν. Σκλίας, Σύμβουλος ΣτΕ
Δικηγόρος: Σ. Δέτσης, Πάρεδρος Ν.Σ.Κ.

Φόρος κληρονομιών (Ν. 118/1973, `Αρθρο 21)

Τα κοινά αποκτήματα διαρκούντος του γάμου δεν αποτελούν αντικείμενο κληρονομίας και δεν υπόκεινται σε φόρο κληρονομιών: Η αξίωση του/της επιζώντος συζύγου στα αποκτήματα διαρκούντος του γάμου κατά το μέρος που τα αποκτήματα αυτά προέρχονται από τη συμμετοχή του/της συζύγου στην επαύξηση της κληρονομιαίας περιουσίας, περιέρχονται σε αυτόν/αυτήν "εξ ιδίου δικαίου" και όχι λόγω "κληρονομίας". Κατά συνέπεια, τα αποκτήματα θεωρούνται παθητικό της κληρονομίας και η αξία αυτών εκπίπτει από τη φορολογητέα αξία, μετά από σχετική αίτηση του υπόχρεου και την προσκόμιση των σχετικών αποδεικτικών στοιχείων, επί των οποίων εκδίδεται πράξη του αρμοδίου εφόρου περί της έκπτωσης.

Απορρίπτεται αίτηση αναίρεσης φορολογούμενου κατά της αριθ. 1165/1997 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Πειραιώς.

[....] 1. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση ασκήθηκε κατά νόμο χωρίς καταβολή τελών και παραβόλου.

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της απόφασης 1165/1997 του Διοικητικού Εφετείου Πειραιά. Με την απόφασή του αυτή, το διοικητικό Εφετείο κατ΄ αποδοχή εφέσεως της αναιρεσίβλητης κατά της υπ΄ αριθμ.307/1996 αποφάσεως του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Πειραιά, το οποίο είχε απορρίψει προσφυγή της εξαφάνισε την πρωτόδικη απόφαση και, κρίνοντας περαιτέρω την προσφυγή, την δέχθηκε εν μέρει μεταρρυθμίζοντας την 13591/1993 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Γλυφάδας περί απορρίψεως αιτήματος της αναιρεσίβλητης για έκπτωση ποσού 23.125.000 ως παθητικού της κληρονομιαίας περιουσίας.

3. Επειδή, η υπόθεση εισήχθη προς συζήτηση στο Τμήμα με επταμελή σύνθεση με την από 20.7.1998 πράξη του προέδρου του, λόγω σπουδαιότητας.

4. Επειδή, κατά την παρ. 1 του άρθρου 1400 του ΑΚ "Αν ο γάμος λυθεί ή ακυρωθεί και η περιουσία του ενός συζύγου έχει, αφότου τελέσθηκε ο γάμος αυξηθεί, ο άλλος σύζυγος, εφόσον συνέβαλε με οποιονδήποτε τρόπο στην αύξηση αυτή, δικαιούται να απαιτήσει την απόδοση του μέρους της αύξησης το οποίο προέρχεται από τη δική του συμβολή. Τεκμαίρεται ότι η συμβολή αυτή ανέρχεται στο ένα τρίτο της αύξησης, εκτός αν αποδειχθεί μεγαλύτερη ή μικρότερη ή καμμία συμβολή". Εξάλλου, στο άρθρο 21 του Ν.Δ.117/1973 (ΦΕΚ Α΄ 202) ορίζονται τα εξής: "1. Εκ της αξίας της κτωμένης περιουσίας και εξ εκάστης μερίδος κατ΄ αναλογίαν .... εκπίπτονται: α) Τα βέβαια και εκκαθαρισμένα χρέη του κληρονομουμένου, τα νομίμως υφιστάμενα κατά τον χρόνον του θανάτου αυτού και αποδεικνυόμενα: α) δια δημοσίου εγγράφου ή δια δικαστικής αποφάσεως προγενεστέρων του θανάτου του κληρονομουμένου, έστω και αν η απόφασις κατέστη τελεσίδικος μεταγενεστέρως β) ....2. Χρέη του κληρονομουμένου αναγνωριζόμενα μόνον διά της διαθήκης, ως και παν έτερον χρέος προς τους κληρονόμους ή κληροδόχους ή προς ανιόντας, κατιόντας, συζύγους και αδελφούς των κληρονόμων ή κληροδόχων δεν εκπίπτονται. 3. Τα χρέη της προηγουμένης παρ. 2 ως και παν έτερον χρέος μη περιλαμβανόμενον εις τα περιοριστικάς διατάξεις της παρ. 1 του παρόντος άρθρου δύνανται επί τη αιτήσει του υποχρέου να εκπίπτονται υπό του οικονομικού εφόρου εν όλω ή εν μέρει κατά τα, εν παραγράφω 5 του παρόντος άρθρου, οριζόμενα. 4. ..... 5. Τα χρέη, περί ων αι παρ. 3 και 4 του παρόντος άρθρου, εκπτίπτονται εφόσον εκ των προσαγομένων στοιχείων ο οικονομικός έφορος ήθελε πεισθή ητιολογημένως περί της υπάρξεως και του ύψους αυτών. Η αίτησις, περί ης αι παρ. 3 και 4 του παρόντος άρθρου, δύναται να υποβληθή μέχρις οριστικής περαιώσεως της υποθέσεως, εάν δε το χρέος κατέστη βέβαιον και εκκαθαρισμένον μετά την οριστικήν περαίωσιν, η αίτησις δύναται να υποβληθή εντός έτους αφότου το χρέος κατέστη βέβαιον και εκκαθαρισμένον και εν πάση περιπτώσει ουχί πέραν της δεκαετίας από της υποβολής της δηλώσεως και, εφόσον δεν υπεβλήθη δήλωσις, από της λήξεως της προς υποβολήν ταύτης προθεσμίας".

5. Επειδή, κατά την έννοια της πρώτης διάταξης του άρθρου 1400 παρ. 1 του ΑΚ, η ενοχική αξίωση του επιζώντος συζύγου για συμμετοχή στα κοινά αποκτήματα συνεστώντος του γάμου, αποσβένεται εν όλω ή εν μέρει μετά το θάνατο του άλλου συζύγου με σύγχυση εν όλω ή εν μέρει κατ΄ άρθρο 453 του ΑΚ, τα αποκτήματα όμως αυτά, κατά το μέρος που προέρχονται "εξ ιδίου δικαίου" του επιζώντος συζύγου και όχι "κληρονομικώ δικαιώματι" δεν αποτελούν αντικείμενο της κληρονομίας, ώστε να υπόκεινται σε φόρο κληρονομιών κατά το Ν.Δ.118/1973, αλλ΄ αφαιρείται από το ενεργητικό της κληρονομίας ως παθητικό, εφόσον συντρέχουν και οι προϋποθέσεις του άρθρου 21 του Ν.Δ.118/1973. Κατά δε την έννοια των δεύτερων παραπάνω διατάξεων του άρθρου 21 του Ν.Δ.118/1973, από την αξία της αιτία θανάτου κτωμένης περιουσίας αφαιρούνται χωρίς καμιά άλλη διατύπωση τα χρέη τα περιεχόμενα στη δήλωση φόρου κληρονομίας, εφόσον είναι από εκείνα, τα οποία απαριθμούνται περιοριστικά στην παρ. 1 του άρθρου 21. Λοιπά χρέη, μεταξύ των οποίων και τα αποδεικνυόμενα με δικαστική απόφαση μεταγενέστερη του θανάτου του κληρονομουμένου, αφαιρούνται κατά τους όρους των παρ. 3 και 5 του ίδιου άρθρου, εφόσον δηλαδή υποβληθεί σχετική αίτηση εκ μέρους του υποχρέου σε φόρο και εκδοθεί περί της εκπτώσεως από τον αρμόδιο οικονομικό έφορο πράξη, η οποία εκδίδεται, εφόσον ο έφορος πεισθεί αιτιολογημένα, μετά από ουσιαστική εκτίμηση των προσαγομένων, μη προσδιοριζομένων από το νόμο, αποδεικτικών στοιχείων, περί της καταρχήν υπάρξεως και του ύψους των χρεών αυτών. (ΣτΕ 5197/1996, 2267/1982 (επτ.).

6. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την προσβαλλόμενη απόφαση, η φορολογική αρχή απέρριψε αίτηση της αναιρεσίβλητης με την οποία ζητούσε την αφαίρεση του 50% της κληρονομίας που αντιστοιχεί στην κατ΄ άρθρο 1400 του ΑΚ αξίωσή της στην αύξηση της κληρονομιαίας περιουσίας του κληρονομηθέντος από αυτήν συζύγου της που προήλθε από τη συμμετοχή της στα κοινά αποκτήματα (επρόκειτο για ένα οικόπεδο στη Γλυφάδα Αττικής, μία διώροφη κατοικία που ανεγέρθηκε σ΄ αυτό και ένα παλιό αυτοκίνητο), με την αιτιολογία ότι η συμμετοχή της στην αύξηση της κληρονομιαίας περιουσίας του συζύγου της, του οποίου υπήρξε μοναδικός κληρονόμος, δεν προέκυψε από συμβιβασμό ή δικαστική απόφαση. Το Διοικητικό Πρωτοδικείο απέρριψε την προσφυγή της με την αιτιολογία ότι, εφόσον η προσφεύγουσα και ήδη αναιρεσίβλητη είναι η μοναδική κληρονόμος του συζύγου της, η προσβαλλόμενη αξίωσή της αποσβέστηκε στο σύνολό της με την επαγωγή της κληρονομίας, λόγω συγχύσεως στο πρόσωπό της των ιδιοτήτων του δανειστή και οφειλέτη. Αντίθετα, το Διοικητικό Εφετείο έκρινε με την προσβαλλόμενη απόφασή του ότι, κατά την έννοια του άρθρου 1400 του ΑΚ, η εν λόγω αξίωση του επιζώντος συζύγου ναι μεν αποσβένεται στο σύνολό της δια συγχύσεως όταν ο επιζών σύζυγος είναι και ο μοναδικός κληρονόμος του αποβιώσαντος συζύγου, όμως, επειδή τα αποκτήματα αυτά, κατά το μέρος που προέρχονται από τη συμμετοχή του συζύγου στην επαύξηση της κληρονομιαίας περιουσίας, περιέρχονται σε αυτόν "εξ ιδίου δικαίου και όχι λόγω κληρονομίας" πρέπει να θεωρείται παθητικό της κληρονομίας και να εκπίπτει από τη φορολογητέα αξία της, σύμφωνα με τα όσα ορίζονται στο άρθρο 21 του Ν.Δ.118/1973. Η κρίση αυτή του δικαστηρίου είναι νόμιμη, σύμφωνα με τα όσα εκτέθηκαν στην προηγούμενη σκέψη, ο δε πρώτος λόγος αναίρεσης της κρινόμενης αίτηση που υποστηρίζει το αντίθετο πρέπει να απορριφθεί ως αβάσιμος.

7. Επειδή, το Διοικητικό Εφετείο, δεχόμενο την έφεση της αναιρεσίβλητης, εξαφάνισε την πρωτόδικη απόφαση, κατά τα αναφερόμενα στη σκέψη 2, και, κρίνοντας περαιτέρω την προσφυγή, δέχθηκε με την προσβαλλόμενη απόφασή του, αφού παραθέτει σε αυτήν λεπτομερώς το ιστορικό της υποθέσεως, ότι η αναιρεσίβλητη "δεν απέκτησε, συνεστώτος του γάμου, κάποιο ήδη περιουσιακό στοιχείο, ότι για αρκετά χρόνια εργαζόταν ως μισθωτή και απεκόμισε ως εκ τούτου κάποια σημαντικά χρηματικά ποσά, ότι η ίδια με την προσωπική της φροντίδα του ασθενικής φύσεως συζύγου της συνετέλεσε στην δημιουργία κάποιων οικογενειακών οικονομιών, οι οποίες προφανώς συνέβαλαν στην κάλυψη μέρους της δαπάνης ανεγέρσεως της κληρονομηθείσας οικίας, του αυτοκινήτου και των επίπλων" ... και ότι συνεπώς η αναιρεσίβλητη συνέβαλε στη δημιουργία της κληρονομηθείσας περιουσίας, όσον αφορά τα κτίσματα, το αυτοκίνητο και τα έπιπλα όχι όμως και το οικόπεδο, εφόσον είχε αγοραστεί από τον κληρονομούμενο πριν από τον γάμο του και, "επομένως, η σχετική της αξίωση, η οποία δεν προκύπτει από κάποιο στοιχείο ότι είναι μεγαλύτερη ή μικρότερή του, κατά το νόμιμο τεκμήριο, ενός τρίτου της αξίας των ανωτέρω κληρονομιαίων αντικειμένων, πρέπει να θεωρηθεί χρέος της κληρονομίας και να εκπεσθεί, κατά τον εν μέρει βάσιμο λόγο της προσφυγής". Η κρίση αυτή της προσβαλλόμενης απόφασης είναι νομίμως και επαρκώς αιτιιολογημένη, ο δε λόγος αναίρεσης ότι το Διοικητικό Εφετείο παρά το νόμο προσέφυγε στο τεκμήριο που καθιερώνει το άρθρο 1400 παρ. 1 του ΑΚ για την έκπτωση των πιο πάνω χρεών, καθόσον τα χρέη αυτά, ως συναγόμενα από μαχητό τεκμήριο δεν λογίζονται ως βέβαια και εκκαθαρισμένα, ώστε να είναι εκπεστέα, είναι απορριπτέος ως αβάσιμος, γιατί το τεκμήριο αυτό, λόγω παρομαρτουσών συνθηκών, έχει θεσπιστεί ακριβώς για την απόδειξη αυτών των χρεών.