Συμβουλίου της Επικρατείας (Τμήματος Β΄)
Αριθ. απόφασης: 87/2000
Πρόεδρος: Κ.Γ. Χαλαζωνίτης, Αντιπρόεδρος ΣτΕ
Εισηγήτρια: Σ. Βιτάλη, Πάρεδρος
Δικηγόροι: Κ. Δοντάς, Στεφ. Δέτσης, Πάρεδρος Ν.Σ.Κ.

Ι. Επανάληψη μεταβιβαστικής σύμβασης. Δεν οφείλεται νέος Φ.Μ.Α. Προϋποθέσεις: Σε περίπτωση επαναλήψεως μεταβιβαστικής συμβάσεως μεταξύ των ίδιων προσώπων ή των καθολικών διαδόχων τους, για την ίδια μεταξύ τους σχέση πωλητή και αγοραστή και για το ίδιο ακίνητο, στο οποίο αφορούσε η αρχική τυπικά έγκυρη κατά τα εξωτερικά της στοιχεία σύμβαση, δεν οφείλεται νέος φόρος μεταβιβάσεως, έστω και αν η επανάληψη γίνεται για τη θεραπεία ελαττώματος που συνεπάγεται ακυρότητα ή ακυρωσία της αρχικής συμβάσεως.

ΙΙ. Ακύρωση της αρχικής σύμβασης και επανάληψή της με σύναψη νέας σύμβασης. Οφείλεται Φ.Μ.Α.: Σε περίπτωση που έλαβε χώρα ακύρωση ή αναγνώριση της ακυρότητας της αρχικής σύμβασης δικαστικώς ή κατ΄ άλλο νόμιμο τρόπο, η επανάληψή της, η οποία στην περίπτωση αυτή αποτελεί σύναψη νέας, αυτοτελούς σύμβασης για τη μεταβίβαση του ακινήτου, υπόκειται σε φόρο.

Απορρίπτεταιαίτηση αναίρεσης φορολογουμένου κατά της 4923/1995 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Επειδή, κατά την έννοια της διατάξεως του άρθρου 1 του Α.Ν. 1521/1950 (που κυρώθηκε με το Ν. 1587/1950 φ. 294), η οποία ορίζει ότι για κάθε μεταβίβαση ακινήτου κ.λ.π. από επαχθή αιτία επιβάλλεται φόρος επί της αγοραίας αξίας του κατά την ημέρα της μεταβιβάσεως, στο φόρο αυτό υποβάλλεται κάθε οριστική σύμβαση που καταρτίζεται κατά τους νόμιμους τύπους με σκοπό τη μεταβίβαση ακινήτου από επαχθή αιτία, χωρίς να ερευνάται η συνδρομή και των υπόλοιπων νόμιμων όρων για τη μεταβίβαση της κυριότητας. Με την καταβολή δε του φόρου που οφείλεται για την ανωτέρω σύμβαση εξαντλείται η φορολογική αξίωση του Δημοσίου για τη συγκεκριμένη μεταβίβαση, στην οποία αφορά η σύμβαση αυτή.

Κατά συνέπεια, σε περίπτωση επαναλήψεως μεταβιβαστικής συμβάσεως μεταξύ των ίδιων προσώπων ή των καθολικών διαδόχων τους, για την ίδια μεταξύ τους σχέση πωλητή και αγοραστή και για το ίδιο ακίνητο, στο οποίο αφορούσε η αρχική τυπικά έγκυρη κατά τα εξωτερικά της στοιχεία σύμβαση, δεν οφείλεται νέος φόρος μεταβιβάσεως, έστω και αν η επανάληψη γίνεται για τη θεραπεία ελαττώματος που συνεπάγεται ακυρότητα ή ακυρωσία της αρχικής συμβάσεως, αφού η ύπαρξη τέτοιου ελαττώματος, εφόσον δεν ανάγεται στα εξωτερικά τυπικά στοιχεία της συμβάσεως αυτής, δεν επηρεάζει την υποχρέωση καταβολής του φόρου μεταβιβάσεως.

Αν όμως μεσολάβησε ακύρωση ή αναγνώριση της ακυρότητας της αρχικής συμβάσεως, δικαστικώς ή κατ΄ άλλο νόμιμο τρόπο, η επανάληψή της, η οποία στην περίπτωση αυτή αποτελεί σύναψη νέας, αυτοτελούς συμβάσεως για τη μεταβίβαση του ακινήτου, υπόκειται σε φόρο κατά την ανωτέρω διάταξη (βλ. ΣτΕ 2118/1987, 3383/1984, 4322/1995).

Ειδικότερα, στην περίπτωση της διαφοροποιήσεως των ποσοστών συνιδιοκτησίας που αντιστοιχούν σε ακίνητο και του συνολικού εμβαδού του ακινήτου αυτού, δεν πρόκειται περί της αυτής μεταβιβάσεως, αλλά περί μεταβιβάσεως άλλων κατά τα βασικά προσδιοριστικά στοιχεία ακινήτων (συνολική έκταση, ποσοστό συνιδιοκτησίας) και επομένως πρόκειται για νέα μεταβίβαση υποκείμενη σε φόρο. Δεν ασκεί δε επιρροή το ότι τόσο το αρχικώς όσο και το τελικώς μεταβιβαζόμενο ποσοστό του ακινήτου σε τετραγωνικά μέτρα παραμένει το αυτό, αφού πάντως τα τετραγωνικά αυτά μέτρα αφορούν διαφορετικό ποσοστό, διαφορετικού ακινήτου.

Επειδή, εν προκειμένω, όπως προκύπτει από την προσβαλλομένη απόφαση, ο Δ.Ρ. δώρησε με τα υπ΄ αριθμ. 2285-2286/1982 συμβόλαια στις δύο θυγατέρες του και στη σύζυγό του, κτήματα εκτάσεως 9.793,43 μ2 που ευρίσκονται στην ευρύτερη περιοχή του δήμου Μεταμορφώσεως Αττικής.

Οι τελευταίες αυτές δωρεοδόχοι με το υπ΄ αριθμ. 9332/31.12.1986 συμβόλαιο συνέστησαν οριζόντια ιδιοκτησία και διαχώρισαν την πιο πάνω έκταση σε δύο αυτοτελείς κάθετες συνιδιοκτησίες. Τη μία, με στοιχεία II, σε Τμήμα 4.494,90μ2 και ποσοστό συνιδιοκτησίας στην ενιαία έκταση 459/1000 και την άλλη, με στοιχεία Ι, σε τμήμα 5.298,53μ2 και ποσοστό συνιδιοκτησίας 541/1000. Με το αυτό συμβόλαιο οι ίδιοι δωρεοδόχοι επώλησαν στη συνέχεια τη δεύτερη κάθετη συνιδιοκτησία (στοιχ. Ι) στους Θ. Κ. και Κ. Κ., οι τελευταίοι δε επιμέρισαν περαιτέρω και την εν λόγω συνιδιοκτησία σε δύο κάθετες αυτοτελείς συνιδιοκτησίες (με στοιχ. ΙΑ΄ και ΙΒ΄), η κάθε μία από τις οποίες συμμετείχε στην εξ΄ αδιαιρέτου συγκυριότητα της όλης εκτάσεως κατά ποσοστό 270,50/1000 (270,50 + 270,50 = 541/1000). Ακολούθως, με το υπ΄ αριθμ. 27776/1988 συμβόλαιο αναγνωρίσθηκε μερικώς άκυρη η παραπάνω δωρεά για το λόγο ότι κατά το Τμήμα αυτής που εκάλυπτε συνολική έκταση 3.369,39 μ2 είχαν παραβιασθεί πολεοδομικές διατάξεις του Α.Ν. 690/1948 και του Γ.Ο.Κ.

Στο αυτό συμβόλαιο, στο οποίο συμπράττουν οι ίδιοι (αρχικοί) συμβαλλόμενοι, διαλαμβάνονται κατά τα γενόμενα δεκτά από το δικαστήριο, και τα ακόλουθα:

α) Αναμορφώνονται οι κάθετες συνιδιοκτησίες που συστάθηκαν με το 9332/1986 συμβόλαιο και ορίζεται ότι στην έκταση των 6.528,25 μ2 η οποία απέμεινε μετά την παραπάνω μερική ακύρωση της δωρεάς, η αρχική με στοιχεία Ι αυτοτελής κάθετη συνιδιοκτησία εξακολουθεί υφισταμένη, χωρίς μεταβολή στην αρχική της έκταση των 5.298,53 μ2, αλλά με τον καθορισμό νέου ποσοστού συμμετοχής 812/1000 στην εξ αδιαιρέτου συγκυριότητα της νέας μετά τον περιορισμό εκτάσεως των 6.528,25 μ2, αντί του αρχικού 541/1000 στα 9.793,43 μ2.

β) Η προς τους Θ. Κ. και Κ. Κ. πώληση της κάθετης συνιδιοκτησίας με στοιχ. Ι διορθώνεται αναλόγως μόνο κατά τα ποσοστά συμμετοχής στην κοινή ιδιοκτησία από 541/1000 (στα 9.793,43 μ2) στα 812/1000 (στα 6.528,25 μ2).

γ) Αναγκαίως διορθώνεται και το ποσοστό συμμετοχής στην κοινή ιδιοκτησία της κάθε μιας από τις αυτοτελείς κάθετες ιδιοκτησίες, που συνέστησαν οι τελευταίοι αγοραστές από 270,50/1000 σε 406/1000. Στη δήλωση φόρου μεταβιβάσεως ακινήτου, η οποία υποβλήθηκε από τους αναιρεσείοντες και βάσει της οποίας επιβλήθηκε ο επίδικος φόρος, διατυπώθηκε η ρητή επιφύλαξη ότι οι παραπάνω ρυθμίσεις δεν συνιστούν νέα σύμβαση, αλλά διόρθωση και επανάληψη της παλαιάς μετά την ακύρωση της δωρεάς και τον περιορισμό της εκτάσεως των ακινήτων.

Η επιφύλαξη αυτή απερρίφθη από τη φορολογική αρχή, προσφυγή δε των αναιρεσειόντων έγινε δεκτή από το πρωτοδίκως δικάσαν δικαστήριο. Ασκηθείσης εφέσεως υπό του Δημοσίου, το δευτεροβάθμιο δικαστήριο έκρινε με την προσβαλλόμενη απόφαση ότι η μερική ακύρωση της προαναφερόμενης δωρεάς κατά το Τμήμα της εκτάσεως των 3.369 μ2 επί αρχικής εκτάσεως 9.793 μ2 επηρέασε και τις μετέπειτα γενόμενες πράξεις συστάσεως των αυτοτελών κάθετων συνιδιοκτησιών και δεν πρόκειται περί αυτούσιας επαναλήψεως της παλαιάς (αρχικής) συμβάσεως, αλλά περί νέας συμβάσεως με μετατροπή ουσιωδών αυτής στοιχείων, όπως είναι τα ποσοστά συνιδιοκτησίας, η οποία έπρεπε να υπαχθεί στην επίδικη φορολογία.

Επειδή, με το περιεχόμενο αυτό η προσβαλλομένη απόφαση, δεχόμενη δηλαδή ότι με το επαναληπτικό συμβόλαιο, το οποίο μάλιστα χαρακτηρίζεται ως "ΣΥΜΒΑΣΗ ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗΣ ΑΚΥΡΟΤΗΤΑΣ ΔΩΡΕΩΝ. ΔΙΟΡΘΩΣΗ ΣΥΝΘΕΤΗΣ ΠΡΟΣ ΑΥΤΕΣ ΠΡΑΞΗΣ ΣΥΣΤΑΣΕΩΣ ΟΡΙΖΟΝΤΙΟΥ (ΚΑΘΕΤΟΥ) ΣΥΝΙΔΙΟΚΤΗΣΙΑΣ ΔΙ΄ ΑΝΑΠΡΟΣΑΡΜΟΓΗΣ - ΑΝΑΚΑΤΑΝΟΜΗΣ ΠΟΣΟΣΤΩΝ ΤΩΝ ΣΥΝΙΔΙΟΚΤΗΣΙΩΝ ..." εσκοπήθη η ακύρωση της αρχικής συμβάσεως και η υπογραφή νέας με τη μεταβίβαση άλλου, κατά τα βασικά προσδιοριστικά στοιχεία, ακινήτου (συνολική έκταση, ποσοστό συνιδιοκτησίας), είναι νομίμως και επαρκώς αιτιολογημένη, σύμφωνα με τα εκτεθέντα σε προηγούμενη σκέψη.